Возражения против метода альтернативных издержек

(i) Метод альтернативных издержек не учитывает постоянных издержек и амортизации, и если установить цены, которые не

"покрывают "эти затраты, предприятие не сможет выжить.

Имеются два контрдовода по данному возражению. Во- первых, цены определяются не затратами производителя, а тем, что готов предложить покупатель в рыночных условиях[IX]. Производитель должен решить, принесет ли возможность получения дохода больше наличности в предприятие, чем уйдет из предприятия в результате этого решения. Проницательный менеджер ищет вероятные пути максимального получения наличности предприятием в результате решения, которое он принимает. При этом предприятие получает максимальную прибавку наличности по сравнению с выплатой своих постоянных издержек. Во-вторых, альтернативные издержки на единицу продукции не всегда меньше полных учетных затрат, включающих поглощенные ("абсорбированные") постоянные накладные расходы. Конечно, при дефиците ресурсов может быть много заказов, превышающих полные учетные затраты. Мы объясним причину этого в следующей главе.

(И) Альтернативные издержки субъективны, в то время как учетные

затраты представляют измеренные фактические данные.

Действительно, при оценке альтернативных издержек лицо, принимающее решение, должно учитывать рыночную ценность результатов в будущем. Например, в случае затрат на материалы в приведенном выше примере альтернативные издержки использования пультов по этому контракту представляют стоимость материалов для их замены. Однако предприятие не будет знать фактической стоимости замены, пока оно не сделает реальную покупку. Но использование концепции альтернативных издержек вынуждает лицо, принимающее решение, оценивать финансовые последствия • наиболее вероятного результата, а также вероятный диапазон ошибок в процессе оценки. То, что факторы неопределенности процесса оценки переносятся на

последующий период и уточняются с помощью концепции альтернативных издержек, следует считать сильной стороной.

Но вы будете удивлены, читая гл. 22, насколько субъективны общепринятые методы бухгалтерского учета, в частности, при включении накладных расходов в стоимость продукции.

(Hi) Использование метода альтернативных издержек для всего процесса принятия решений делает этот процесс внутренне неструктурированным. Простые учетные процедуры оценки позволяют "делегировать"решения.

Здесь существует реальная проблема в том, что руководство обычно требует простоты или "доступности" процесса принятия решений. Концепцию альтернативных издержек в принципе легко понять, но она все же требует известных усилий и строгого логического анализа во многих ситуациях. Это может оказаться недоступным для многих руководителей. Но здесь мы должны возразить: во-первых, как будет показано в гл. 22, в обычной учетной практике решения подвергаются изменениям и высшее руководство, используя свою учетную политику, может отдавать предпочтение одному классу решений относительно других и, конечно, одному подразделению по сравнению с другим. Тем самым во многих ситуациях принятые решения никогда не делегируются должным образом в традиционной учетной структуре, чтобы обеспечивать выгоды для организации в целом; вместо этого ими манипулируют в интересах высшего руководства. Во-вторых, очевидно, что если высшее руководство не подвержено влиянию традиционных учетных процедур, то тот естественный процесс, который оно использует, близок к методу альтернативных издержек. По моему опыту, менеджеры, незнакомые с традиционными учетными методами, при вопросе о затратах часто давали определения, близкие к определению альтернативных издержек. Оценка альтернативных издержек не годится для принятия долгосрочных решений — ее без больших погрешностей можно использовать только для очень коротких временных интервалов.

Этот довод показывает непонимание природы долгосрочных решений. Как мы покажем в гл. 14, принятие эффективных долгосрочных решений предусматривает последовательность практически осуществимых краткосрочных решений.

Расширенный пример испбльзования метода альтернативных издержек

Компания с ограниченной ответственностью "Diego pic" рассматривает условия небольшого строительного проекта. Здание можно построить за четыре недели, и клиент готов уплатить по окончании строительства ? 30 ООО.

Проект предусматривает использование следующих ресурсов.

Рабочая сила

Потребуется 1500 ч неквалифицированного труда. Рабочих, способных выполнять эту работу, можно нанять по субподряду со ставкой ? 8 в час. Кроме того, потребуются три контролера (руководителя работ): один руководитель должен быть уволен по сокращению, но он может быть задержан до окончания проекта; второй может быть освобожден от Других обязанностей и нанят по субподряду с выплатой ? 450. Третий руководитель находился бы в "резерве" в течение месяца на полной оплате, если бы не было никаких других работ. Каждый из них получает ? 12 ООО в год, включая выплаты в пенсионный фонд для служащих и в национальное страхование (National Insurance).

Материалы

Потребуются следующие материалы. 20 т цемента, которые находятся в запасе компании "Diego". Цемент приобретен два месяца назад по цене ? 18 за тонну, но контракт, где его предполагалось использовать, не был за ключей. Фирма "Diego" планировала реализовать его другой компании по цене ? 9 за тонну. Заказано 100 ярдов3 древесины по цене ? 6 за ярд3, хотя ее должны доставить только сейчас. Этот тип древесины используется в целом ряде работ, выполняемых фирмой. С момента заказа закупочная цена поднялась до ? 7,5 за 1 ярд3. Другие материалы на сумму ? 3 700.

Запас оценивается бухгалтерами фирмы по самой низкой стоимости или по чистой реализуемой стоимости.

Оборудование и машины

Один экскаватор, который предполагалось продать за ? 18 ООО, будет оставаться в фирме до окончания проекта. Однако пересмотренная цена за доставку с опозданием на месяц составит ? 17 ООО. Первоначальная покупная цена экскаватора — ? 30 ООО. Другое необходимое оборудование можно арендовать за ? 5 500 на время выполнения проекта.

Другая информация

На данный момент израсходовано ? 4 800 на конструкторские работы для подготовки к новому проекту. Фирма "Diego" обычно относит часть постоянных накладных расходов на проекты. В данном

случае бухгалтеры фирмы решили выделить ? 6 ООО на этот проект.

Исполнительный директор решил отнести ? 800 на представительские расходы, если фирма приступит к выполнению проекта.

Если предположить, что изложенные факты полностью отражают задачу, стоящую перед руководством фирмы "Diego”, мы сможем определить последующие изменения денежной наличности в случае заключения контракта.

Отток наличности (статьи затрат)

Неквалифицированный труд обойдется фирме ? 12 ООО (1500 ч по ? 8 в час). В течение срока выполнения проекта (или вскоре после его окончания) банковский счет фирмы "Diego" должен показать выплату ? 12 ООО. Эта сумма представляет прямое изменение наличности, связанное с использованием неквалифицированного труда в случае согласия фирмы на выполнение проекта.

Неквалифицированный труд (затраты наличности) ? 12 ООО

Первый руководитель работ должен быть уволен по сокращению. Поскольку выходное пособие будет выплачено по окончании проекта, а не в начале, это не приведет к изменению наличности по данному проекту. Этот руководитель просто обойдется фирме "Diego" в ? 1 ООО (ежемесячное жалование ? 12000/12), которые не будут выплачены, если фирма не возьмется за выполнение проекта. Второму руководителю работ будет выплачено его жалованье независимо от согласия фирмы на выполнение проекта. Изменение наличности в результате использования этого руководителя в проекте будет связано только с выплатой ? 450 по субподряду. Третий руководитель в любом случае не был бы занят этот месяц при отсутствии работы, поэтому его использование в данном проекте не приводит к изменению наличности.

Первый руководитель (отток наличности)              ?              1              ООО

Второй руководитель (отток наличности

в связи с изменением обязанностей)              ?              450

Третий руководитель              ,0

Вопросы по затратам на материалы оказываются несколько сложнее: решение выполнять проект влечет за собой отказ от возможности продажи цемента.

Что касается древесины, то в случае выполнения проекта ее запас нужно будет восполнить, поскольку мы отмечали, что она используется для различных работ фирмы. В результате ее использования замена обойдется в ? 750, т.е. приведет к оттоку наличности из фирмы в ? 750, что явится прямым следствием согласия на выполнение проекта.

Однако отметим, что первоначальная договорная цена в размере ? 6 не связана с проектом, поскольку уже был заключен договор на поставку древесины и было взято обязательство уплатить по ? 6 за 1 ярд3. ? 6 за 1 ярд3 будут уплачены независимо от согласия на выполнение проекта. Остальные материалы должны быть приобретены по их полной стоимости (отражая реальный отток наличности) за ? 3 700.

Цемент (упущенная возможность продажи)              ? 1 800

Древесина (затраты на замену)              ?              750

Другие материалы              ? 3 700

Использование экскаватора означает, что его продажа откладывается на месяц, в результате чего придется отказаться от продажной цены в ? 18 000 и получить вместо нее ? 17 000. Следовательно, изменение наличности составит ? 1 000. Остальное оборудование представляет фактическое изменение наличности в ? 5 500.

Отметим, однако, что амортизационные отчисления (которые показаны в финансовых отчетах фирмы "Diego" как удержание из исходной стоимости и как отчисления из дохода в счете прибылей и убытков) не представляют изменения наличности за данный период. Конечно, сумма, которая списывается в каждый отчетный период, отнюдь не функционально связана с физическим старением или экономической ценностью данного средства. Амортизационные отчисления обычно устанавливаются в соответствии с бухгалтерскими соглашениями, принятыми в фирме[X]. В данном случае ежемесячные амортизационные отчисления

10% х 30 000/12 = ? 250

связаны с принятым решением.

Экскаватор (потери наличности в результате задержки продажи)

Арендная плата за другое оборудование

Затраты на конструкторские работы были произведены до принятия решения. Тем самым они относятся к "невосполнимым затратам". Сумма ? 4 800 уже выплачена и ее нельзя восстановить. Аналогичным образом отнесение ? 6 ООО на накладные расходы является произвольным распределением затрат, которые понесены независимо от выполнения проекта. С другой стороны, сумма ? 800 на дополнительные представительские расходы будет потрачена только в случае принятия решения о выполнении проекта.

Представительские расходы (отток наличности) ? 800

Теперь можно подытожить изменение наличности в случае согласия фирмы "Diego" на выполнение проекта (табл. 7.2).

В конечном итоге решение выполнять проект увеличит состояние "Diego" на ? 3 000.

Таблица 7.2. Отчет об измеаеаиях наличности (доход в виде 1              наличности минус альтернативные издержки), ?

Иными словами, отказ от проекта означал бы, что сальдо наличности фирмы оказалось бы на ? 3000 меньше, чем в случае согласия на выполнение проекта. Следовательно, сумма ? 3000 составляет альтернативные издержки отказа от проекта.

Мы предполагали в этом анализе, что согласие выполнять проект не приводит к потере других производственных возможностей. Лишь в одном случае понесены затраты в связи с изменением характера работы одного из руководителей (стоимость субпод-

ряда для выполнения его функций в проекте). Хотя эти издержки являются прямым результатом решения о выполнении проекта, они возникают косвенным образом за счет перемещения внутренних ресурсов. В следующей главе мы рассмотрим более подробно проблемы, связанные с внутренними перемещениями ресурсов.

Проведя подобный анализ, "рациональный" менеджер возьмется за выполнение проекта. Тем самым фирма "Diego" улучшает свое состояние на ? 3 ООО, т.е. эта сумма получена как вклад в общие эксплуатационные расходы предприятия.