Калькуляция затрат по видам деятельности

"Разочарование" по поводу традиционных методов калькуляции затрат в 1970—1980 гг. привело группу влиятельных ученых Гарварда и других центров к пересмотру основ аллокации (распределения) затрат.

ветствии с рабочими часами также искусственно завышает значение численности работающих и приводит к ошибке многих руководителей, которые считают, что снижение численности работающих, как таковое, дает сопутствующее снижение постоянных затрат[XXXIV].

Пример

Компания — производитель автомобилей может проследить свой путь, начиная с 1920-х годов, когда в этом производстве применялось много ручного труда при очень низком уровне .автоматизации. В 30-х годах стали вводить системы аллокации затрат на базе количества отработанных рабочих часов в производстве и на этой основе рассчитывать затраты на единицу продукции (удельные затраты). Эти системы работали достаточно хорошо до 70-х годов (компании не ощущали проблем, связанных с подобными системами калькуляции затрат), когда стали появляться автоматизированные заводы нового поколения и современные технологии сделали производство намного более капиталоемким. Во время спада 1981 г. данная компания начала искать альтернативные возможности, что привело к сокращению численности производственных рабочих за этот период на одну треть. В конце 80-х компания вошла в состав транснациональной компании, которая поставила целью программу быстрого переоснащения производства и ввода современных производственных систем, что снизило количество работающих до одной десятой от численности 1980 г.

В процессе концентрации и повышения автоматизации за счет ввода робототехники наступил такой момент, когда весь персонал производственной линии стал состоять из системных инженеров и тех, кого компания называет "мальчиками на побегушках". Говорят, что руководитель производственного отдела, посмотрев цифры полных затрат на одного работающего, сказал: "Не означает ли это, что если мы избавимся от остальных работающих, мьг избавимся и от этих затрат, или нам пора сокращать бухгалтеров?"

Калькуляция затрат по видам (элементам) деятельности (АВС activity-based costing) основывается на некоторых очень простых идеях. Затраты бывают либо прямыми (связанными с объемом выпуска), либо косвенными. В типичной производственной фирме косвенные затраты могут составлять до 90% от суммарных. Производство состоит из множества видов деятельности, которые определяют форму и размер "скрытого производства" и тем самым долю косвенных затрат. Эти виды деятельности можно анализировать с помощью набора основных "драйверов (потребителей) затрат", ко- торые определяют сумму фиксированных затрат предприятия. Иногда АВС называют, ссылаясь на затратные виды деятельности, "затратными операциями". Мы не будем использовать этот термин в нашей книге. Для каждого драйвера затрат выбираются единицы измерения, которые позволяют относить косвенные затраты на производство в соответствии с использованием источников косвенных затрат.

На основе этого метода (метода АВС) возникли два подхода: когда в затраты какого-либо вида деятельности, использующего соответствующие единицы измерения, в ключа-

ются только относящиеся к ним затраты производства (метод вклада ABC); когда полные затраты предприятия абсорбируются по единицам производства в соответствии с деятельностью каждого вида, связанного с производством этой единицы.

Авторы метода ABC отдали предпочтение второму подходу и развили его как метод создания системы возмещения (восстановления) полных затрат для производства, который превосходит классическую систему, описанную в гл. 22. Авторы метода ABC предложили два главных драйвера затрат для производства. Деятельность, связанная с материально-техническим снабжением (логистика): перемещение ресурсов из одного места в другое для их установки с целью определенной производственной деятельности; например, затраты, понесенные при закупке сырья и его транспортировке к месту производства, относятся к затратам материально-технического снабжения (логистическим затратам). Деятельность, связанная с качеством: проверка того, что данный продукт соответствует требованиям покупателя.

Выше мы описали виды деятельности, связанные с изменениями в производстве; эту группу вместе с логистикой и качеством считают тремя главнымц драйверами затрат в современном производстве.

Метод калькуляции затрат по видам деятельности получил в последние годы много сторонников. Был проведен целый рад исследований, где ярко показаны выгоды, которые можно получить при реализации этого метода. Мы отложим критику этого подхода до того момента, когда будем рассматривать наш собственный метод калькуляции затрат; который, имея внешнее сходство с методом ABC, развит значительно больше в обеспечении средств, позволяющих руководителям анализировать ресурсы организации, относящиеся к продукту, и выявлять точки наиболее эффективного контроля затрат.