8.2. Примеры трансфертного ценообразования в российских организациях

8.2.1. Промышленная деятельность

ЗАО «Металлодизайн» производит металлоизделия широкого ассортимента в области складского, торгового и иного оборудования.

стеллажи различных модификаций, рекламные информационные стенды, торговое и демонстрационное оборудование для продажи керамической плитки и х д. В первое время покрасочные работы выполнялись силами сторонних организаций, но впоследствии было налажено собственное покрасочное производство.

В результате образовались два структурных подразделения: 1)

цех по производству стеллажей, выполняющий работы по приему заказов, разработке технической документации и изготовлению металлоизделий, которые передаются далее в покрасочный цех; 2)

покрасочный цех, который помимо основной деятельности оказывает услуги сторонним организациям и населению по окраске неметаллических поверхностей — стекла, фарфора, дерева и т. д.

В связи с тем, что изготавливаемая продукция носит индивидуальный характер, на предприятии применяется позаказный метод учета затрат и калькулирования.

Организационная структура ЗАО «Металлодизайн», представленная на рис 8.1, показывает, что в настоящее время степень децентрализации предприятия недостаточно высока. Структурные подразделения не

Учредители

І

~, Директор? •* распорядитель

Р

І

1-і -Г-.Г'

М 8 ?

Менеджер по продаже стеллажей

Конструкторский отдел

ІТИ

Начальник производственного отдела

І

f

1

т

?

Начальник участка комплектации и установки

Начальник покрасочного цеха

Центр ответственности — цех по производству стеллажей

Центр ответственности покрасочный цех

Рис.

имеют собственных руководителей и подчиняются непосредственно директору-распорядителю. Эти подразделения не наделены достаточной свободой в принятии решений и могут рассматриваться лишь как центры затрат.

С вводом в эксплуатацию покрасочного цеха назрела проблема формирования ТЦ на его услуги. Ее решение позволило бы: •

выполнять учетную функцию при калькулировании себестоимости готовой продукции; •

обеспечивать предприятию получение дополнительной прибыли от нового направления деятельности; •

гармонизировать интересы покрасочного цеха с интересами администрации предприятия.

Однако при существующей централизованной структуре управления реализация этих задач нереальна. Как отмечалось ранее, трансфертное ценообразование предполагает наличие децентрализованного управления ^предоставлением менеджерам широких полномочий в решении финансово-хозяйственных задач. Следовательно, необходима реструктуризация ЗАО «Металлодизайн» (рис. 8.2), при которой

Учредители

Директор- ; распорядитель

г н-1Й|Веджер по Бухгалтерия Менеджер по окраске г . ?: порошковым ^% полимером-.,: .А*

Начальник покрасочного цеха

1

УШ/ЯЙ Конструкторский отдел I

ч

I

1 ^; '

Начальник участка механосборочных работ

?—ї

1} II

Начальник смены 1

Начальник смены 2

Заведующий отделом краски

Начальник участка подготовки поверхности

_~*у ' \. ,?

Центр ответственности № 1 — цех по производству стеллажей

Центр ответственности №2 покрасочный цех

Рис. 8.2. Предлагаемая организационная структура ЗАО «Металлодизайн»

вьщеляются два центра ответственности — по производству стеллажей (назовем его центром ответственности № 1) и по окраске металлоконструкций (центр ответственности № 2). Они будут возглавляться менеджерами, ответственными за результаты деятельности своих подразделений.

Центру ответственности № 2 (ЦО № 2) может быть предоставлена возможность реализовывать свои услуги на сторону. Являясь центром прибыли, он будет заинтересован в высокорентабельной работе, так как это напрямую скажется на оплате труда его сотрудников.

Центр ответственности № 1 (ЦО № 1) в этом случае сможет пользоваться услугами как ЦО № 2, так и услугами сторонних организаций. Это обезопасит предприятие от необоснованного завышения ТЦ со стороны ЦО № 2. Таким образом, между центрами ответственности возможно взаимовыгодное сотрудничество, которое благоприятно скажется на конечных результатах деятельности предприятия.

Однако в целях поддержания баланса интересов центров ответственности и организации в целом взаимоотношения между структурными подразделениями должны строиться под контролем директора-распорядителя. Например, возможна ситуация, когда покрасочному цеху будет выгоднее все свои производственные мощности загрузить под выполнение сторонних заказов, поскольку рыночные цены могут оказаться выше установленной ТЦ. В этом случае ЦО № 1 придется пользоваться услугами по окраске сторонних организаций. Возможно, он сможет найти исполнителя с более низкими против установленной ТЦ расценками. Но низкие расценки не гарантируют высококачественную работу. Сторонние организации часто не хотят или не могут исправлять брак, задерживают исполнение заказа, формируют дополнительные транспортные расходы, что отрицательно влияет на деятельность ЗАО в целом.

Кроме того, директор-распорядитель должен устанавливать очередность прохождения внутренних и внешних заказов (последние оказываются более выгодными для ЦО № 2, поскольку многие сторонние заказчики предлагают повышенные тарифы за срочность выполнения работ), а также принимать решение об окраске стеллажей предприятиям-конкурентам, не имеющим собственных покрасочных производств (если красить, то по каким ценам?).

Рассмотрим возможные методы формирования ТЦ на услуги покрасочного цеха.

1.

В связи с тем, что ЗАО «Металлодизайн» оказывает услуги по окраске поверхностей различных видов, ему необходима информация о среднерыночной цене на покрасочные услуги за 1 м2, за 1 поп м, за 1 шт. (в случае окраски мелких деталей).

В табл. 8.1 представлена такая информация, собранная по 16 предприятиям Москвы и Московской области, оказывающим аналогичные услуги. Основываясь на ней, выведено среднее значение стоимости покрасочных работ за 1 м2 — 2,66 у. е., за 1 пог. м — 1,05 у. е., за 1 шт. — 0,25 у. е. Полученные результаты проиллюстрированы на рис. 8.3.

Однако полученные результаты в полной мере нельзя рассматривать как полноценные рыночные цены, поскольку в России рынок данного вида услуг еще не сформирован. Многие предприятия работают по новым, еще не освоенным технологиям с существенной недогрузкой производственных мощностей. Мощностей других предприятий, напротив, не хватает для выполнения поступающих заказов. Вследствие этого на предприятиях отсутствуют четкие расценки, прайс-листы. Кроме того, около 10% поступающих заказов являются нестандартными, оцениваются как уникальные и оплачиваются по договорным ценам.

2. Установление ТЦ по формуле «себестоимость плюс». Рассмотрим вариант установления ТЦ по формуле расчета «110% от полной норма- тивной себестоимости».

Производственная мощность покрасочного цеха — 2500 м2 окрашенной поверхности в месяц. Допустим, что сторонним организациям услуги не оказываются, и мощности загружены на 100% выполнением внутренних заказов. В табл. 8.2 представлена смета расходов этого подразделения, составленная с учетом разработанных предприятием норм расхода прямых затрат (материальных и трудовых), норм общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Удельные переменные расходы при выполнении внутренних заказов — 22 руб.

Полная нормативная себестоимость окраски 1 м2 поверхности составляет:

150 000: 2500 = 60 руб., аТЦ, рассчитанная по формуле «110% себестоимости», — 60 х 1,1 = 66 руб.

3. Установление договорных ТЦ. Как отмечалось выше, производ- ственная мощность покрасочного цеха составляет 2500 м2 окрашенной поверхности. Из них, по данным маркетинговых исследований, 2300 м2 могут быть реализованы на сторону по цене 88 руб. за 1 м2. Переменная себестоимость на сторонние заказы составляет 33 руб. Она выше удель- ных переменных издержек по выполнению внутренних заказов (22 руб.), так как поверхность поступающих извне заказов должным образом к покраске не подготовлена.

Среднерыночная цена за 1 м2

Среднерыночная цена за 1 пог. м

Среднерыночная цена за 1 шт. (мелкая деталь)

10 11 12 13 14 15 16

Предприятия, работающие на рынке

Стоимость работы за 1 м2,у.е.

Стоимость работы за 1 пог. м, у.е

Стоимость работы

за 1 шт. (мелкая деталь), у.е.

Рис. 8.3. Определение рыночной цены на услуги по окраске порошковым полимером на основании маркетингового исследования

Та бл и ца 8.1 Расчет средних рыночных цен за покрасочные услуги

№

п/п Предприятие Стоимость работы за 1 м2, у.е. за 1 пог. м, у.е. за 1 шт. (мелкая деталь), у.е. 1 НИИавтопром, г. Москва 2,71 1,03 0,21 2 1-й машиностроительный завод, г. Фрязино 1,98 1,07 0,32 3 Завод мосметаллоконструкций, г. Видное 3,00 0,98 0,35 4 Завод тяжелого машиностроения, г. Электросталь 2,50 1,20 0,30 5 Всесоюзный институт легких сплавов 3,20 1,50 0,50 6 Покрасочный цех ООО «Уссури», г. Зеленоград 2,50 1,20 0,25 7 Покрасочный цех ООО «Арт-Мастер», г. Москва 2,93 0,80 0,18 8 Покрасочный цех ООО «Палитра», г. Москва 2,90 1,50 0,25 9 Покрасочный цех ГОКБ «Радикал», г. Фрязино 1,25 0,32 0,12 10 Покрасочный цех ООО «Электронстрой» 1,58 0,50 0,18 11 Особое конструкторское бюро МЭЛЗ 4,00 2,00 0,41 12 НИИЭТО, г.

ЦО № 1 может найти внешнего поставщика покрасочных услуг по цене 57 руб. за 1 м2.

Используем эти данные и формулу для расчета договорной ТЦ покрасочных услуг, устанавливаемой между центрами ответственности № 1 и 2:

1. Удельный маржинальный доход от внешних продаж ЦО № 2 со- ставит:

88 -33 = 55 руб.

2. Объем внешних продаж, от которого ЦО № 2 отказывается в свя- зи с необходимостью выполнения внутренних заказов:

2300-500= 1800 м2.

3. Размер маржинального дохода, упущенного ЦО № 2 в связи с от- казом от внешних продаж:

55 х 1800 = 99 000 руб.

4. Удельный маржинальный доход от внутренних продаж, который необходим покрасочному цеху для компенсации упущенной выгоды:

99 ООО: 2000 = 49,5 руб.

5. ТЦ = Удельная переменная себестоимость + Удельный маржи- нальный доход, утраченный продающим подразделением в результате отказа от внешних продаж = 22 + 49,5 = 71,5 руб.

Сравним полученные результаты с расчетами затратной ТЦ (66 руб.). В результате отказа от внешних продаж и применения затратной, а не договорной ТЦ потерянный маржинальный доход покрасочного цеха составит (71,5 - 66) х 2000 = 11 ООО руб.

ЦО № 1 мог бы покупать покрасочные услуги на стороне по цене от 57 руб. за 1 м2 (ниже установленной ТЦ). Следовательно, при применении в данном случае рыночной, а не расчетной ТЦ ЦО № 1 (а также предприятие в целом) могло бы иметь дополнительную экономию в размере (66 - 57) х 2000 = 18 ООО руб.

В ряде случаев при использовании в качестве ТЦ переменной себестоимости удается максимизировать совокупную прибыль предприятия. Однако это возможно лишь в том случае, когда продающий центр ответственности имеет право самостоятельного выхода на внешний рынок. Допустим, ЗАО «Металлодизайн» ежемесячно изготавливает 250 стеллажей, средняя цена которых — 1500 руб. Для производства одного стеллажа необходимо покрасить 10 м2 поверхности.

Ситуация 1. ЦО № 2 все услуги реализует на сторону по рыночной цене 88 руб. за покраску 1 м2. ЦО № 1 покупает эти услуги у внешнего исполнителя по цене 57 руб за 1 м2. Переменные расходы ЦО № 1 в расчете на один изготовленный стеллаж (стоимость основных и вспомогательных материалов, заработная плата основных производственных рабочих с начислениями) составляют 400 руб.

Результаты деятельности ЗАО «Металлодизайн» и его центров ответственности рассчитаны в табл. 8.3.

Таблица 8.3

Результаты деятельности предприятия и его сегментов при оказании услуг ЦО № 2 сторонним организациям, руб. № Итого по строки Показатели ЦО № 1 ЦО №2 предприятию 1 Выручка от продаж 375 ООО (250x1500) 220 000 (88 х 2500) 595 000 2 Совокупные переменные расходы: по покраске 142 500 (2500 х 57) 82 500 (2500 х 33) 225 000 прочие переменные расходы 100 000 (250 х 400) — 100 000 3 Итого переменные расходы 242 500 82 500 325 000 4 Маржинальный доход (стр. 1 - стр. 3) 132 500 137 500 270 000

Ситуация 2. Допустим, что в следующем периоде ЦО № 2 сможет реализовать на сторону услуги лишь в объеме 500 м2 по цене 88 руб., оставшиеся 2000 м2 он предполагает реализовывать внутри предприятия. При обсуждении размера внутренней ТЦ покрасочный цех стремится сохранить ранее действовавшую рыночную цену — 88 руб. за

1 м2. Стоит ли ЦО № 1 соглашаться с подобным предложением? В случае если ЦО № 1 не утрачивает возможность пользоваться услугами сторонних организаций по цене 57 руб. на покраску 1 м2 поверхности, последует отрицательный ответ. ЦО № 1 будет работать в прежнем режиме и сохранит маржинальный доход на уровне 132 500 руб.

Большая же часть мощностей покрасочного цеха окажется незагруженной. Объем продаж его услуг сократится с 2500 до 500 м2, т. е. в 5 раз. В этой же пропорции уменьшится маржинальный доход ЦО № 2 -со 137 500 до 27 500 руб. Совокупный маржинальный доход ЗАО «Металлодизайн» составит:

132 500 + 27 500 = 160 000 руб.

Результаты деятельности предприятия и его сегментов при установлении ТЦ на уровне переменных затрат ЦО № 2, руб.

Ситуация 3. Цех № 2 по-прежнему может реализовать на сторону услуги в объеме 500 м2 по цене 88 руб., оставшиеся 2000 м2 он предполагает продавать внутри предприятия. Его менеджер решает загрузить высвободившиеся производственные мощности под выполнение внутренних заказов и соглашается на ТЦ, равную переменным издержкам своего цеха (по внутренним заказам они составляют 22 руб. на 1 м2 поверхности). Результаты деятельности центров ответственности и предприятия в целом показаны в табл. 8.4.

Анализ данных показывает, что ЦО № 2 в этой ситуации (как и в ситуации 2) получит маржинальный доход в размере 27 500 руб. ЦО № 1 оказывается в выигрыше (данный доход возрастает со 132,5 до 202,5 тыс. руб.), а размер маржинального дохода всего предприятия снижается с 270 до 230 тыс. руб. Для соблюдения баланса интересов всех участников бизнеса установить ТЦ в данном случае целесообразно по формуле «переменная себестоимость плюс», например, 120% переменной себестоимости. В этом случае будем иметь результаты, приведенные в табл. 8.5.

Таблица 8.5

Результаты деятельности предприятия и его сегментов при установлении ТЦ по формуле «себестоимость плюс», руб.

№ строки Показатели ЦО № 1 ЦО №2 Итого по предприятию 1 Выручка от продажи продукции (услуг) на сторону 375 000 (250х 1500) 44 000 (88 х 500) 419 000 2 Выручка от продажи услуг внутри предприятия (центром ответственности № 2 центру ответственности № 1) — 52 800 (2000x22x1,2) 52 800 3 Итого выручка от продажи продукции (услуг) 375 000 96 800 471 800 4 Совокупные переменные расходы по покраске 81 300 (500x57 + + 2000 х х 22 х 1,2) 60 500 (500 х 33 + + 2000 х 22) 141 800 прочие переменные расходы 100 000 (250 х 400) — 100 000 5 6 Итого переменные расходы Маржинальный доход (стр. 3 - стр. 5) 181 300 193 700 60 500 36 300 241 800 230 000

В сравнении с ситуацией 2 маржинальный доход ЗАО «Металлоди-зайн» возрастет на 65 тыс. руб. (230 - 165). ЦО № 2 увеличит этот показатель на 8800 руб. (36 300 - 27 500), а ЦО № 1 сэкономит на стоимости покрасочных работ (57 — 26,4) х 2000 = 61 200 руб.

Таким образом, ТЦ целесообразно формировать на базе переменной себестоимости изделия (услуги) в том случае, когда в результате невозможности реализовать их на сторону у центра ответственности образуются не полностью загруженные мощности. В этом случае применение ТЦ ниже полной, но выше переменной себестоимости изделия (услуги) позволяет повысить совокупный маржинальный доход предприятия.